引子

2022年7月26日下午3点，浙江省三门县法院审理前百亿富翁王石平、上海永固投资有限公司起诉国家税务总局仙居县税务局，未采取税收保全、税收强制执行措施一案。此案由汇业曹竹平、吴冬、唐志坚律师代理，为“税务机关申请企业破产为被告”的全国第一案。 

王石平于2007年被招商引资到仙居县，投入几十亿巨资，在仙居县城东部的荒滩上，凭空打造出了一座新城——大卫世纪城。然而，正在企业发展的关键时期，仙居县税务局却利用申请破产的方式，将其资产无偿转让给第三方，强制“清零”。

这里就引出本文的问题：税务机关可作为债权人申请企业破产吗？有哪些需要注意的地方需要限制税务行政权，并如何保护企业？企业有什么好的救济手段？

从2016年税务机关可作为债权人申请企业破产

在2016年，《中国税务报》就报道温州国税系统申请五家企业破产，当地法院均予以立案。自此，全国各地有大量破产案件是由税务机关提起。

首先，我国税收债权论实质上算是引进的西方国家的税收债权说。现今，欠缴税费作为一种债权不仅存在于理论，而且体现在实务中。

其次，依据《企业破产法》第7条的规定，申请破产的权利人可分为债务人、债权人、依法负有清算责任的人。实务中，税务机关作为债权人申请企业破产大多为法院受理，其申请主体资格似乎争议已不大，尤其是在广东和浙江省。2019年版《广东省高级人民法院关于审理企业破产案件若干问题的指引》第9条明确载明，“税款债权人、社保债权人等优先于普通债权的债权人，可以申请债务人破产”。2018年版《上海市高级人民法院破产审判工作规范指引（试行）》其实走得更远，第23条明确载明，“债务人欠缴税款、社会保险费用的，税务部门、人保部门可以向人民法院申请债务人破产。国务院金融监督管理机构可以依法对金融机构提出重整或破产清算申请”。

不仅如此，税费债权还具有绝对的优先性，在浙江金华市中院的裁定书(2020)浙07执复139号中载明，即使对于银行因为抵押权获得的房地产拍卖款项中，永康市税务局对于案涉的已抵押的房地产所欠缴的房产税、城镇土地使用税及滞纳金应优先受偿。

大部分申请破产的企业最后并未破产清算

2021年的《北大法宝司法案例库》记载，人民法院审理的238例与破产有关的典型案例，以申请破产重整的案例最多，有128例，总占比53.8%；其次是申请破产清算，有92例，总占比38.7%；申请破产和解，有16例以及其它。

税务机关不宜作为申请企业破产的申请主体

根据以上案例统计，笔者认为税务机关不宜作为申请企业破产的申请主体，原因有以下几点：

1. 依据《企业破产法》第134条的规定，申请破产的权利人有特殊金融监督管理机构，并没有明确规定其他行政机关，例如税务局，社保局、市场监督管理局、商标局等等的破产申请主体资格。

2. 税务机关作为行政机关，申请企业破产须达到行政法上规定的“合比例原则”，在其他手段能达到目的的时候，须慎重考虑申请企业破产。关于此点确实是难点，但是德国法对此有明确的禁止，下文将有简述。

3. 根据税收法定原则，税务机关无权豁免或按比例减少税款，其结果要么是顺利收缴税款，或者致被申请企业以破产清算。重整、和解的方案由于要减免税款，在税务稽查上无执行可能性。这种情况与司法实践中大部分被申请破产企业能继续存续的实践相左。

4. 另外一个普遍的观点是，税务机关本身就有执法权和采取强制执行措施的职权，假借法院之力是否多此一举？既然税务执行部门都不能收缴税费，通过法院也很难保证执行到位。

5. 虽然企业破产清算，会有更多的资产成为破产财产，例如依据《税收征收管理法》第50条，税务机关可对纳税人怠于行使到期债权行使代位权，或对放弃的到期债权、无偿转让财产，低价转让的财产行使撤销权等等。但是，走完这漫长的破产程序以维护税收权利的案例毕竟是极少数。从放水养鱼、保持税基、稳定社会的长远发展来讲，企业继续经营是税务机关、国家与社会多方利益最大化的最好结果。

德国破产法把税收债权列为一般破产债权

德国破产法（Insolvenzordnung, 简写为InsO”）里，税收债权列为一般破产债权，也需要向破产管理人（Insolvenzverwalter）申报，非我国法律规定的特殊的优先破产债权。税收债权作为一般债权较为公平。首先，税收债权是无偿取得；其次税款可能随时产生，有可能在破产管理人所许可的某些经营活动仍然不断地产生增值税、企业所得税等新的税务债权，如果都具有优先权，显然对其他债权人不公平。

企业收到税务局的《税务缴纳通知》应马上清缴税款

在德国，如同其他欧美国家一样，一辈子都躲不掉税务局。如果企业收到税务局发出《税务缴纳通知》（Steuerbescheid），该怎么应对呢？黄金法则是马上缴纳，因为恶意欠缴税款，可构成刑事犯罪，而且达到50000欧元既属于数额巨大的情形，且注意，在德国没有初犯不上刑的豁免规定。所以企业会通过金融借贷或股东借款等手段，千方百计履行纳税义务。如果欠税金额巨大，或曾有破产申请的记录，税务局首先是通过内部的税务执行部门尝试普通强制执行；如强执失败，通常会立即向德国的破产法院（Insolvenzgericht）申请该企业破产。在这种情况下，企业也许可以通过立即付款来避免破产程序，但是可能已有些为时过晚。根据德国法律，税务局并没有义务因此撤回破产申请，尤其是过去有屡次拖欠税款或破产申请的先例。

如何阻却税务局的企业破产申请

实务中，真正一个可以正常经营的企业，有足够的手段阻却税务局的企业破产申请。相关措施如下：

1. 听证：在收到破产法院送达的破产申请，企业通常有 2 周的时间准备听证。因为听证属于公共利益的超级权利。税务局不得未在听证的情况下开启破产申请程序。

2. 抗辩：聘请专业的破产律师（属于律师强制代理案件）有理有据地向法院举证其并无资不抵债等破产事由。（注意：抗辩时务必与支付不能和过度负债相区分，因为后两者属于须启动破产程序的两种情形。）

3. 异议：对破产申请的受理向破产法院提出异议，至少能从程序上争取时间。

4. 同时向财政法院（Finanzgericht）起诉：

4.1 因为税务可侵犯公民或企业的基本权利。所以德国设置了财政法院。根据《财政法院法》（Finanzgerichtsordnung）第 114.1.2 条企业可申请《紧急权利保护》（Eilrechtsschutz），类似一种临时保护。

4.2 企业做出担保：企业并未出现资不抵债的情形，仅仅税款支付有所延误，保证在三周内筹集到缴纳税款所需的资金（例如通过金融贷款）。

4.3 举证税务局在程序上有错误。

4.3.1 在申请破产之前，税务局未给予听证。

4.3.2 税务局无理由拒绝企业为纳税提供的担保。

4.3.3 企业提供正当申诉理由：破产后果比起税务强制措施严厉得多，为避免破产的不利后果，财政法院须采取行动。

慕尼黑财政法院判决不允许逼迫式破产申请（Druckantrag）

2018年7月24日，慕尼黑财政法院的判决（7 V 1728/18）中载明，税务局在税务强制征收中是否能够提交企业破产申请，属于税务局的酌处权。但是，此破产申请如果是出于不相关的原因或滥用职权，是非法的、无效的。其目的只是为了迫使债务人尽快缴纳税款的，就是所谓的逼迫式破产申请。在一系列的案例中，纳税人只要证明税务局从一开始就明知企业的破产财产根本不足以支付破产诉程序的费用（注：德国破产程序需要聘请专门的破产管理人，费用高昂），很能轻易证明税务局的行为属于不当或滥用职权。仙居县税务局采取申请破产的方式，向资产多达几亿或几十亿的企业征收5000多万的税费，德国的财政法院基本上会驳回其破产申请。

中间结论：在德国，如果企业财产不足，税务局不能施压，申请企业破产；如果企业财产充足，由于破产法院和财政法院的把关，破产程序也不可能启动。实际上，德国税务局作为税务债权人申请企业破产，无实际操作的意义，且不论破产程序费用高、程序时间长。

结论

在德国，因为破产法院和财政法院都可以给有持续经营能力的企业提供救济手段。所以，中国也应该把税务行政权装到阳光的笼子里，保护健康企业的发展。

 *此文使用了德国专业破产律师Dr. Olaf Hiebert写的文章Insolvenzantrag des Finanzsamts abwehren – so gehts! (anwalt.de)

https://www.anwalt.de/rechtstipps/insolvenzantrag-des-finanzsamts-abwehren-so-gehts_181430.html